Soll- und Habenzinsen, die aus wechselseitig gewährten Darlehen innerhalb eines Cash-Pools entstehen, sind bei der gewerbesteuerrechtlichen Hinzurechnung der Schuldzinsen in begrenztem Umfang miteinander verrechenbar. Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 11. Oktober 2018 III R 37/17 sind die vielfältigen wechselseitigen Schuldverhältnisse innerhalb eines Cash-Pools bankarbeitstäglich zusammenzufassen und fortzuschreiben. Nur der Zins, der für einen gegebenenfalls verbleibenden Schuldsaldo entsteht, ist hinzurechnungsfähig. Der BFH hat sich damit erstmals materiell-rechtlich zur Behandlung von Cash-Pools im Steuerrecht geäußert.

Die Klägerin ist eine GmbH und Teil einer Unternehmensgruppe. Die Gesellschaften der Gruppe beteiligten sich zur Zins- und Finanzierungsoptimierung an einer Liquiditätsbündelung ihrer Konten (Cash-Pooling). Hierzu unterhielten die Klägerin und die anderen Tochterunternehmen bei verschiedenen Kreditinstituten Quellkonten und die Muttergesellschaft zu jedem dieser Quellkonten ein paralleles Zielkonto. Die Konten wurden in unterschiedlichen Währungen geführt. Der Saldo jedes Quellkontos der Klägerin wurde bankarbeitstäglich auf Null gestellt, indem ein etwaiges Guthaben auf das Zielkonto der Muttergesellschaft überwiesen wurde oder ein etwaiger Negativsaldo durch eine Überweisung vom Zielkonto der Muttergesellschaft ausgeglichen wurde. Die dadurch entstehenden wechselseitigen Verbindlichkeiten zwischen der Klägerin und der Muttergesellschaft wurden mit 5,5 % p.a. verzinst. In ihrer Buchhaltung führte die Klägerin für jedes Quellkonto ein gesondertes Verrechnungskonto, berechnete täglich die Zinsen und buchte diese monatlich saldiert als Aufwand oder Ertrag. In ihrem auf dem 31. Dezember 2010 aufgestellten Jahresabschluss nahm die Klägerin eine Saldierung von Zinsaufwendungen und -erträgen vor und erfasste im Ergebnis keine Zinsaufwendungen. Entsprechend erklärte die Klägerin in ihrer Gewerbesteuererklärung für 2010 keine Zinsaufwendungen aus dem Cash-Pool. Das Finanzamt war hingegen der Auffassung, dass eine Saldierung der Zinsaufwendungen und -erträge aus dem Cash-Pool unzulässig sei. Dieser Auffassung schloss sich auch das Finanzgericht (FG) an und wies die Klage ab.

Demgegenüber sieht der BFH eine Verrechnung der Zinsaufwendungen und -erträge als möglich an. Der BFH hob das Urteil des FG auf und verwies die Sache an das FG zurück.

Nach dem Urteil des BFH gilt hinsichtlich der gewerbesteuerrechtlichen Hinzurechnung von Schuldzinsen zwar grundsätzlich ein Saldierungsverbot, aufgrund dessen weder die mehreren Schuldverhältnisse noch die daraus entstehenden Schuldzinsen miteinander verrechnet werden dürfen.

Ausnahmsweise können wechselseitig zwischen zwei Personen gegebene Darlehen gewerbesteuerrechtlich aber als einheitliches Darlehensverhältnis beurteilt werden, wenn sie gleichartig sind, derselben Zweckbestimmung dienen und regelmäßig tatsächlich miteinander verrechnet werden. Diese Voraussetzungen hat der BFH im vorliegenden Fall bejaht. Deshalb können sämtliche in den Cash-Pool einbezogenen Quellkonten bankarbeitstäglich miteinander verrechnet werden. Der dann entstehende Saldo ist fortzuschreiben, indem er mit dem Saldo verrechnet wird, der sich am jeweiligen Folgetag ergibt. Nur soweit danach am jeweiligen Tag ein Schuldsaldo zu Lasten der Klägerin verbleibt, ist der darauf entfallende Zins ein hinzurechnungsfähiges Entgelt im Sinne des Gewerbesteuerrechts. Ein solcher Schuldsaldo entfällt auch nicht dadurch, dass an einem späteren Tag ein Guthabensaldo zugunsten der Klägerin entsteht. Da das FG für die insoweit notwendigen Berechnungen noch keine hinreichenden tatsächlichen Feststellungen getroffen hatte, wies der BFH die Sache zur erneuten Prüfung an das FG zurück.

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Der Bundesfinanzhof (BFH) hat mit Urteil vom 20. Oktober 2016 VIII R 27/15 entschieden, dass Zinsen aus dem Darlehen eines mittelbaren Gesellschafters an eine Kapitalgesellschaft dem gesonderten Steuertarif des § 32d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes –EStG– (25 %) unterliegen können.

Im Urteilsfall hatten die Klägerin und ihr verstorbener Ehemann an eine Kapitalgesellschaft, an der sie nicht unmittelbar beteiligt waren (Enkelgesellschaft), ein Grundstück veräußert und die Kaufpreisforderung in ein verzinsliches Darlehen umgewandelt. An dieser Gesellschaft war zu 94 % eine weitere Kapitalgesellschaft (Muttergesellschaft) beteiligt, an der im Streitjahr 2011 die Klägerin zunächst Anteile in Höhe von 10,86 % und später dann in Höhe von 22,80 % des Stammkapitals hielt. Das Finanzgericht hat die von der Enkelgesellschaft an die Klägerin gezahlten Darlehenszinsen in den gesonderten Steuertarif des § 32d Abs. 1 EStG einbezogen.

Das Finanzamt (FA) machte mit der Revision geltend, die Zinsen seien wie Zinsen auf ein Darlehen eines unmittelbaren Gesellschafters aus dem gesonderten Tarif für die Einkünfte aus Kapitalvermögen ausgeschlossen und dem progressiven Regeltarif (§ 32a EStG) zu unterwerfen.

Dem folgte der VIII. Senat des BFH nicht und wies die Revision des FA als unbegründet zurück. Er entschied, die Ausnahmeregelung des § 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 EStG, die Zinsen aus Darlehen eines unmittelbaren Gesellschafters aus dem gesonderten Tarif ausschließt, finde weder nach ihrem Wortlaut für Darlehen eines mittelbaren Gesellschafters Anwendung noch sei nach Sinn und Zweck der Vorschrift die Einbeziehung solcher Darlehen in die Regelung geboten. Auch die Anwendung der weiteren Ausnahmeregelung (§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 2 EStG) komme nicht in Betracht. Diese verlangt, dass der Gesellschafter der Muttergesellschaft als Darlehensgeber im Verhältnis zur Enkelgesellschaft als Darlehensnehmerin eine „nahe stehende Person“ sein muss. Das hierzu erforderliche Nähe- und Abhängigkeitsverhältnis zur Enkelgesellschaft liegt nach dem BFH jedenfalls dann vor, wenn der Darlehensgeber als Gläubiger der Kapitalerträge eine Beteiligung an der Muttergesellschaft inne hat, die es ihm ermöglicht, seinen Willen in deren Gesellschafterversammlung durchzusetzen. Zusätzlich muss die Mutter- an der Enkelgesellschaft (Darlehensschuldnerin) zu mindestens 10% beteiligt sein. Da die Klägerin im Streitjahr 2011 zu keinem Zeitpunkt über eine Mehrheit der Stimmrechte in der Gesellschafterversammlung der Muttergesellschaft verfügte, war sie im Verhältnis zur Enkelgesellschaft demnach keine nahe stehende Person gemäß § 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b Satz 2 EStG.

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